Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Внутренний аудит основных средств компании». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Исходя из учетной политики организации следует проверить соблюдение в проверяемом периоде установленного метода начисления амортизации. При этом записи в учетной политике для целей бухгалтерского учета сверяются с записями о способе начисления амортизации в актах о приеме-передаче объектов ОС унифицированных форм N N ОС-1; ОС-1а; ОС-1б, а записи в учетной политике для целей налогообложения — с записями о способе начисления амортизации в регистрах налогового учета (регистре информации об объекте основных средств, регистре расчета амортизации ОС). Кроме того, при наличии приказов, утверждающих способ начисления амортизации, данные приказы следует сверить с записями в учетной политике.
Проверка объектов амортизируемых ОС
При аудите следует проверить:
- все ли объекты ОС приняты в расчет для начисления амортизации;
- нет ли случаев начисления амортизации по объектам, не находящимся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления;
- не принимались ли в расчет для начисления амортизации в целях бухгалтерского учета объекты ОС, указанные в п. п. 17, 18, 23 ПБУ 6/01;
- не принимались ли в расчет для начисления амортизации в целях налогообложения объекты ОС, приведенные в п. п. 2, 3 ст. 256 НК РФ, а также в пп. 6, 7, 14, 19, 22 и 23 п. 1 ст. 251 НК РФ;
- не принимались ли в расчет для начисления амортизации в целях бухгалтерского учета и налогообложения ОС первоначальной стоимостью до 10 000 руб., приобретенные после 1 января 2002 г.;
- не принимались ли в расчет для начисления амортизации в целях бухгалтерского и налогового учета объекты ОС, которые уже имели 100%-ный износ.
При проверке вопроса, все ли объекты приняты в расчет для начисления амортизации, записи актов о приеме-передаче объектов ОС (формы N N ОС-1, ОС-1а, ОС-1б) сверяются с записями в инвентарных карточках учета объектов (формы N N ОС-6, ОС-6а, в малых предприятиях — ОС-6б), а записи инвентарных карточек — с записями ведомости расчета амортизации ОС. При большом количестве ОС указанную сверку можно провести выборочным методом. Затем балансовая стоимость ОС по ведомости сравнивается с данными главной книги по счету 01 «Основные средства», уменьшив от этой стоимости стоимость ОС, по которым амортизация не начисляется.
При проверке вопроса, не принимались ли в расчет для начисления амортизации в целях бухгалтерского и налогового учета объекты, которые уже имели 100%-ный износ, первоначальная стоимость объекта сверяется с суммой начисленной амортизации, если их переоценка не проводилась. Если их переоценка проводилась, то следует учесть ее сумму.
Аудит основных средств
Аудит ОС начинают с инвентаризации, при которой проверяется соответствие объектов, отраженных на 01 счете бухучета фактическому их наличию.В случае обнаружения отклонений составляется сличительная ведомость. Кроме того, также следует получить пояснения сложившейся ситуации от ответственных лиц компании.
После этого проводят аудит движения ОС, при котором проверяют:
- правильность определения первоначальной стоимости ОС на момент покупки, а также остаточной стоимости ОС на момент выбытия;
- проверяется наличие, а также правильность оформления учетной документации (в т.ч. актов, инвентарных карточек и т.п.);
- если ОС получены по договору аренды или сдаются в аренду, то это должно быть отражено на следующих счетах: 001 и 011, соответственно, у арендатора и у арендодателя.
Далее проводится аудит амортизации ОС по счету 02 согласно методу начисления, который компания указала в учетной политике.
Для проведения независимой аудиторской проверки блока учета инвентарных объектов основных средств аудитору необходима инвентаризационная опись объектов на дату проведения аудита. В инвентаризационную опись должны быть включены объекты основных средств, находящиеся в головном предприятии и в распоряжении всех обособленных структурных подразделений, филиалов, представительств. Инвентаризационная опись объектов основных средств должна включать наименование объекта, дату приобретения, краткую характеристику объекта, балансовую стоимость, норму амортизации, срок службы, сумму начисленной амортизации.
По принадлежности объекты основных средств подразделяются на собственные и арендованные.
Этап 1: проверка организации учета ОС
Проверяется учетная политика в части:
- Наличия стоимостного признака признания объектов в составе ОС. Имущество, соответствующее обязательным правилам признания ОС (п. 4 ПБУ 6/01) и стоимостью до 40 000 руб., разрешено либо списывать на МПЗ, либо признавать ОС (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01).
- Метода амортизационных списаний по ОС. Выбирается из закрытого перечня, представленного в п. 18 ПБУ 6/01.
- Переоценки ОС. Все организации, за исключением некоммерческих, вправе в конце каждого года пересчитывать стоимость ОС в сторону увеличения или уменьшения (п. 15 ПБУ 6/01).
- Периодичности инвентаризаций ОС. Обязательная инвентаризация ОС проводится не менее 1 раза в 3 года (п. 27 Положения по ведению бухучета (отчетности) в РФ, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н).
- Разработанных организацией первичных и сводных документов по учету ОС. Должны соответствовать требованиям, представленным в ст. 9 и 10 закона «О бухучете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ.
О том, как грамотно сформировать учетную политику, читайте в статье «Как составить учетную политику организации (2021)?».
Проверяется наличие приказов по утверждению:
- лиц, ответственных за сохранность ОС;
- инвентаризационных проверок ОС;
- самостоятельно разработанных бланков по учету ОС;
- ремонтных (модернизирующих) работ, списания ОС.
Аудит основных средств и нематериальных активов осуществляется на базе следующих нормативных документов:
1. Закон РФ «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996г.
2. Закон РФ «Об авторском праве и смежных правах» № 5351-1 от 19.07.1995г.
3. ПБУ 6/01 «Учет ОС» (утв. Приказом МФ РФ № 26н от 30.03.2001г.).
4. ПБУ 14/2007 «Учет НМА» (утв. Приказом МФ РФ № 153н от 27.12.2007г.).
5. Методические указания по бухучету основных средств (утв. Приказом МФ РФ № 33н от 20.07.1998г.).
6. О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ от 01.01.2002г. №1).
Источниками информации для проверки служат акты приемки-передачи ОС и акты приемки НМА, акты на списание ОС и НМА, инвентарные карточки учета ОС, карточки учета НМА, журналы-ордера, Главная книга, баланс, ф. №2, приложение к балансу (ф.№5), справки, расчеты.
Целью аудита основных средств является установление соответствия применяемой в организации методики учета, налогообложения операций по движению основных средств нормативным актам, действующим в Российской Федерации. Иными словами, это выражение мнения о достоверности отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности объектов основных средств.
Для достижения данной цели аудитор должен:
· оценить систему внутреннего контроля проверяемой организации;
· определить методы проверки;
· разработать программу аудиторских процедур по существу.
Можно выделить 4 направления аудита ОС и НМА:
- Аудит наличия и сохранности ОС.
- Аудит движения ОС.
- Аудит правильность начисления амортизации.
- Проверка правильности налогообложения.
Аудитор должен присутствовать (или провести самостоятельно) при инвентаризации). Необходимо проверить, как ведется учет на синтетических счетах 01, 02, 07 и 08.
Основные характеристики аудита основных средств
Аудит основных средств является неотъемлемой частью общего аудита субъекта хозяйствования, так как основные средства, как правило, занимают, значительную долю в имуществе предприятия, чем другие внеоборотные активы. Поэтому аудитор при проведении аудиторской проверки основных средств тратит много времени на получение информации об основных средствах.
Основной целью аудиторской проверки основных средств в организации является подтверждение достоверности данных о количестве основных средств, которые числятся на балансе организации и их стоимости, которая отражена в финансовой отчетности. В финансовой отчетности стоимостная оценка основных средств характеризуется нескольким показателями:
- первоначальная стоимость всех имеющихся на балансе основных средств;
- сумма накопленной амортизации;
- остаточная стоимость основных средств, которая подразумевает разницу между первоначальной стоимостью и суммой амортизационных отчислений.
Эффективность использования ОС
Для того, чтобы определить эффективность использования ОС следует рассчитать целый ряд показателей, в том числе:
- Фондоотдача, которая определяется как отношение выручки к стоимости ОС. Данный показатель позволяет определить какой объем выручки приходится на 1 рубль стоимости ОС. Для расчета берется средняя стоимость ОС (первоначальная стоимость, без учета амортизации) за тот период времени, который подлежит анализу.
- Фондоемкость. Данный показатель определяется как величина, обратная фондоотдаче. Таким образом фондоемкость позволяет оценить, сколько ОС приходится на 1 рубль производимой продукции.
- Фондовооруженность. Этим показателем определяется обеспеченность ОС труда персонала. Определяется показатель как отношение средней стоимости ОС к среднесписочной численности работников за определенный промежуток времени. Фондовооруженность определяется спецификой производства предприятия. Рост данного показателя позволяет судить об обновлении ОС компании, а значит оценивается как положительный фактор.
Основные нормативные документы.
1) Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ;
2) 25 глава Налогового кодекса Российской Федерации.
3) Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 года N 26н.
4) Постановление правительства РФ от 1 января 2002 года N 1 «О Классификации основных средств включаемых в амортизационные группы»
5)Письмо Минфина РФ от 27.12.2001 № 16-00-14/573 «Об учёте основных средств»
1. Основные направления аудита амортизации основных средств.
Амортизация основных средств представляет собой денежное выражение возмещения затрат путем перенесения стоимости основных средств на себестоимость продукции (работ, услуг), а по объектам непроизводственного назначения – на собственные источники.
Если материалы и сырье списываются на себестоимость по мере списания в производство в полной сумме, то основные средства – частями.
Понятие амортизации означает процесс перенесения стоимости основных средств на себестоимость продукции.
Объектами амортизации являются основные средства, принадлежащие предприятию на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.
В ходе проверки устанавливается, все ли объекты основных средств приняты в расчет при начислении амортизации; учитывается ли при этом их движение; правильно ли применяются нормы амортизации и поправочные коэффициенты к ним; нет ли случаев начисления амортизации во время проведения технического перевооружения основных фондов с полной их остановкой; нет ли фактов прекращения начисления амортизации по объектам во время их ремонта и простоя; обоснованно ли применяется метод ускоренной амортизации активной части производственных основных средств.
Одна из важных задач проверки — проследить, обеспечивалось ли надлежащее начисление амортизации в течение нормативного амортизационного периода по каждому инвентарному объекту основных средств. Проверяется расчет амортизации основных средств с учетом их движения в течение года, то есть с учетом их поступления и выбытия.
При проверке документов по начислению и учету амортизации основных средств нужно иметь в виду, что начисление амортизации не производится во время проведения реконструкции и технического перевооружения основных фондов с полной их остановкой, а также в случае их перевода в установленном порядке на консервацию. Порядок консервации основных средств, числящихся на балансе, устанавливается и утверждается руководителем организации, при этом могут быть переведены на консервацию, как правило, основные средства, находящиеся в определенном комплексе, объекте, имеющие законченный цикл производства. Решение о консервации принимается руководителем предприятия, о чем издается соответствующий приказ. Никаких согласований с налоговыми органами и местными властями при этом не требуется. При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации.
На время реконструкции и технического перевооружения продлевается нормативный срок службы основных средств. При этом не прекращается начисление амортизации во время ремонта основных средств.
По всем фактам неправильного начисления амортизации определяются суммы излишне начисленной или недоначисленной амортизации. Устанавливается, как это повлияло на себестоимость продукции и финансовые результаты, выявляются причины нарушений и виновных в этом лиц, предлагаются меры к недопущению подобных недостатков в будущем.В процессе аудиторской проверки следует рекомендовать администрации внести соответствующие изменения в бухгалтерский учет и отчетность.
Проверяется правильность отражения начисленной суммы амортизации на счетах бухгалтерского учета и отдельных объектах учета затрат производства.
При проверке полноты принятия в расчет при начислении амортизации сравнивают общую стоимость основных средств с остатком по счету 01 в Главной книге и данными баланса по состоянию на соответствующую дату с учетом их движения.
К амортизируемому имуществу не относятся земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционы).
В состав амортизируемого имущества не включаются:
1) имущество бюджетных организаций;
2) имущество некоммерческих организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;
3) имущество, приобретенное с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств);
4) объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;
5) продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота);
6) приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства;
7) имущество, первоначальная стоимость которого составляет до десяти тысяч рублей включительно. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.
Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:
-переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;
— переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
— находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.
Объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологическихособенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.
Следует проверить расчет амортизации основных средств с учетом их движения в течение года, то есть с учетом их поступления и выбытия. Начисление амортизации без учета движения приводит к искажению учетных данных об издержках производства и действительной величине остаточной стоимости основных средств.
В сезонных производствах годовая сумма износа начисляется равномерно в течение периода работы предприятия в отчетном году.
Важно проверить правильность применения норм амортизации и поправочных коэффициентов к ним. Поправочные коэффициенты, увеличивающие базовую норму, применяют в случаях эксплуатации основных средств в условиях их значительной загрузки или в условиях агрессивной среды, вызывающей их повышенный износ.
Необходимо проверить правильность отражения начисленной амортизации на счетах бухгалтерского учета и отдельных объектах учета затрат производства.
Аудитор должен проверить начисление амортизации по объектам основных средств в соответствии с учетной политикой, обоснованность документального подтверждения срока полезного использования объектов основных средств. Своевременность и правильность начисления амортизации в соответствии со способами, принятыми организацией в учетной политике. Проверяется наличия объектов, стоимость которых не погашается.
2. Аудит бухгалтерского учета амортизации основных средств.
В ПБУ 6/01 предусмотрено четыре способа амортизации:
1)Линейный способ. Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяются исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования данного объекта. Суммы отчислений одинаковы за весь период эксплуатации.
2)Способ уменьшаемого остатка. Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из сроков полезного использования данного объекта.
Значение аудита амортизации основных средств
Основные средства представляют собой предметы труда, прямо участвующие в хозяйственной деятельности предприятия. При поступлении основных средств, исходя из учетной политики предприятия – для них определяется метод амортизации. Амортизация начисляется ежемесячно равными суммами, исходя из ожидаемого полезного срока использования основного средства и относится на расходы того участка, на котором такое средство используется. Например: на производство, на вспомогательное производство, на расходы на продажу и т.д.
Таким образом, сумма амортизации представляет собой статью расходов предприятия, которая влияет на показатель чистой прибыли, а потому аудит амортизации основных средств важная составляющая для контроля правильности ее начисления и, соответственно формирования финансовых результатов организации.
Основные характеристики аудита основных средств
Аудит основных средств является неотъемлемой частью общего аудита субъекта хозяйствования, так как основные средства, как правило, занимают, значительную долю в имуществе предприятия, чем другие внеоборотные активы. Поэтому аудитор при проведении аудиторской проверки основных средств тратит много времени на получение информации об основных средствах.
Основной целью аудиторской проверки основных средств в организации является подтверждение достоверности данных о количестве основных средств, которые числятся на балансе организации и их стоимости, которая отражена в финансовой отчетности. В финансовой отчетности стоимостная оценка основных средств характеризуется нескольким показателями:
- первоначальная стоимость всех имеющихся на балансе основных средств;
- сумма накопленной амортизации;
- остаточная стоимость основных средств, которая подразумевает разницу между первоначальной стоимостью и суммой амортизационных отчислений.
Методика аудита основных средств
Цель аудита основных средств заключается в составлении обоснованного мнения о достоверности и полноте информации о них, отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организацией .
Также целью проверки является контроль операций с основными средствами и нематериальными активами, проверка соблюдения экономическим субъектом установленного порядка учета и списания основных средств и нематериальных активов, начисления износа, обоснованность расходов на ремонт основных средств, правильность отражения в учете и отчетности данных о наличии и движении основных средств и нематериальных активов .
Для достижения данной цели аудитор должен:
* оценить систему внутреннего контроля проверяемой организации;
* определить методы проверки;
* разработать программу аудиторских процедур по существу.
Практика показывает, что далеко не всегда аудиторские проверки основных средств сопровождаются оценкой системы внутреннего контроля, что заведомо снижает их результативность. В частности, приводит к увеличению затрат времени, так как своевременно не созданные предпосылки для обоснования выборочного способа проверки повышают вероятность искажений в оценке аудиторского риска. Адекватная оценка системы внутреннего контроля позволяет качественно и более доказательно сформировать выводы аудитора как в письменной информации руководству экономического субъекта, так и в аналитической части аудиторского заключения.
При оценке системы внутреннего контроля аудитор должен выявить наличие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением основных средств. Подробно изучить порядок документального оформления фактов хозяйственной деятельности, связанных с объектами основных средств, утвержденные графики и схемы документооборота; рассмотреть применяемые формы учета; проверить наличие аналитических регистров бухгалтерского и налогового учета. Чтобы посмотреть, надежны ли системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, аудитор проводит тестирование .
Основными задачами аудита сохранности, учета и использования основных средств и нематериальных активов являются проверки:
· обеспечения контроля за наличием и сохранностью основных средств и нематериальных активов;
· правильности отнесения предметов к основным средствам и нематериальным активам;
· правильности и обоснованности оценки принятых в учете основных средств;
· правильности оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств и нематериальных активов;
· обоснованности применяемого метода исчисления амортизации, правильности начисления и отражения в учете износа основных средств и нематериальных активов;
· достоверности и обоснованности затрат по восстановлению объектов основных средств и нематериальных активов (ремонт, модернизация, реконструкция);
· правильности и эффективности использования основных средств;
· правильности учета аренды основных средств;
· точности отражения в учете движения и выбытия основных средств;
· правильности исчисляемых налогов, связанных с приобретением, движением и выбытием основных средств;
· правильности отражения данных о наличии и движении основных средств и нематериальных активов в учете, достоверности данных, представленных в отчетности по основным средствам и нематериальным активам .
К объектам аудиторской проверки относятся:
а) первичные документы по оприходованию, движению и выбытию основных средств;
б) хозяйственные операции по поступлению основных средств, их внутреннему перемещению, выбытию;
в) финансовые результаты от реализации и прочего выбытия основных средств;
г) операции, связанные с поддерживанием основных средств в рабочем состоянии, отражающие расходы на технический уход, осмотр, проведение всех видов ремонта;
д) сохранность основных средств, принятых к бухгалтерскому учету .
Источники информации, используемые при аудите основных средств, зависят от принятой предприятием учетной политики. Это выражается в выборе методов начисления амортизационных отчислений, ввода основных средств в эксплуатацию и др.
Операции по основным средствам должны оформляться унифицированными межведомственными формами первичной учетной документации. Основными источниками информации, необходимыми для аудиторской проверки, служат:
— акт о приеме — передачи объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) — форма № ОС — 1;
— акт о приеме — передачи здания (сооружения) — форма № ОС 1а ;
— акт о приеме — передачи групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) — форма № ОС — 1б;
— накладная на внутренне перемещение объектов основных средств — форма № ОС — 2;
— акт о приеме — сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств — форма № ОС — 3;
— акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) — форма № ОС — 4;
— акт списания автотранспортных средств — форма № ОС — 4а;
— акт списания групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) — форма № ОС — 4б;
— инвентарная карточка учета объекта основных средств — форма № ОС — 6;
— инвентарная карточка группового учета объектов основных средств — форма № ОС — 6а;
— инвентарная книга учета объектов основных средств — форма № ОС — 6б;
— акт о приеме (поступлении) оборудования — форма № ОС — 14;
— акт о приеме — передачи оборудования в монтаж — форма № ОС — 15;
— акт о выявленных дефектах оборудования — форма № ОС — 16;
— журналы — ордена № 13, 10 и 10/1 — для ведения синтетического учета движения основных средств и их износа (при журнально — ордерной форме бухгалтерского учета), а при использовании компьютерных информационных технологий — машинограммы дебетовых и кредитовых оборотов по счетам 01, 02;
— главная книга;
— баланс;
— отчет о финансовых результатах;
— отчет об изменении капитала;
— приложение к бухгалтерскому балансу;
— пояснительная записка;
— другие документы, справки, расчеты и т.д..
Обзор методик аудита основных средств.
Методика Шеремета А.Д. и Суйца В.П.
Предмет проверки:
1) правильность оценки (переоценки) основных средств и представления их в отчетности в соответствии с нормативными документами и учетной политикой;
2) правильность отражения движения основных средств и их аренды;
3) правильность начисления износа;
4) принадлежность основных средств клиенту;
5) правильность отражения налогов и финансовых результатов.
Аудит основных средств
Аудит основных средств является неотъемлемой частью аудита предприятия. Основной целью аудит ОС является подтверждение достоверности их отражения в учете и отчетности, проверка соблюдения нормативной базы и анализ эффективности использования этих средств (8, С.456).
Источники информации, используемые при аудите основных средств, зависят от принятой предприятием учетной политики. Это выражается в выборе форм учета: журнально-ордерной, мемориально-ордерной, упрощенной, машинно-ориентированной, а также в перечне применяемых регистров, их построении, следовательности и способах записей в них. Но следует и помнить, что при любой форме учета операции по основным средствам должны оформляться унифицированными формами первичной учетной документации (табл. 2).
Таблица 2
Формы первичной учетной документации
|
Формы |
Назначение |
|
форма ОС-1 |
акт (накладная) приемки-передачи основных средств; |
|
форма ОС-3 |
акт приемки-сдачи отремонтированных, конструированных и модернизированных объектов; |
|
форма ОС-4 |
акт на списание основных средств; |
|
форма ОС-4а |
акт на списание автотранспортных средств; |
|
форма ОС-6 |
инвентарная карточка учета основных средств; |
|
форма ОС-14 |
акт о приемке оборудования; |
|
форма ОС-15 |
акт приемки-передачи оборудования в монтаж; |
|
форма ОС-16 |
акт о выявленных дефектах оборудования; |
Синтетический учет движения основных средств и их износа ведется в журналах-ордерах № 13, 10 и 10/1, а при использовании компьютерных информационных технологий — в машинограммах дебетовых и кредитовых оборотов по сч. 01, 02; ведомость учета нематериальных активов № 17 по дебету и кредиту сч. 04 «Нематериальные активы»; журнал-ордер № 10 по кредиту сч. 05 «Износ нематериальных активов»; журнал-ордер № 13 по кредиту сч. 04 «Нематериальные активы»; расчет износа нематериальных активов (при журнально-ордерной форме учета); Главная книга; баланс (ф. № 1); отчет о прибылях и убытках (ф. № 2); приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5).
Нюансы начисления амортизации основных средств
Итак, у компании появилось ОС, по которому начисляется амортизация в бухгалтерском и налоговом учете.
Неважно, куплено ли имущество, подарено или внесено в оплату уставного капитала, — от способа получения ОС порядок начисления амортизации не зависит.
Но ведь изначально актив отражается в качестве вложений во внеоборотные активы. Когда же переводить его в состав ОС и начинать начислять амортизацию?
В бухгалтерском учете это нужно сделать, когда актив готов к использованию в запланированных целях.
Например, купленный станок, не требующий монтажа, переводится в состав ОС непосредственно после получения организацией, так как именно в этот момент можно начинать его использовать.
В налоговом учете ситуация иная: амортизируемым изначально признается имущество, которое используется для извлечения дохода (см. табл. 1).
Аудит операций по начислению амортизации основных средств и нематериальных активов
- — несвоевременное оприходование
основных средств и нематериальных
активов; - — неправильное включение хозяйственных
средств в состав нематериальных
активов объектов учета; - — неправильное определение первоначальной
стоимости объектов основных средств, что приводит к завышению (занижению) амортизационных отчислений и искажению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налогу на имущество; - — неправильное формирование первоначальной
стоимости нематериальных активов; - — начисление износа по полностью амортизированным объектам основных средств;
- — неначисление амортизации в случае
получения организацией убытка, приводящее к искажению финансового
результата организации; - — начисление амортизации один
раз в квартал (нарушается принцип
временной определенности фактов хозяйственной деятельности и искажается финансовый результат по месяцам); - — начисление амортизации по объектам
стоимость которых полностью
самортизирована (приводит к искажению
показателей бухгалтерской отчетности, завышению себестоимости и занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль); - — неточности в определении сроков
начала и окончания начисления
амортизации; - — амортизация непроизводственной
сферы учитывается на счете
20 «Основное производство»; - — неправомерное ускоренное начисление амортизации основных средств;
- — необоснованное определение срока
полезного использования нематериального
актива; - — неправильное начисление амортизации
по отдельным объектам нематериальных
активов; - — отнесение на себестоимость продукции
амортизационных отчислений по объектам нематериальных активов, используемым в непроизводственной сфере и учет их в расходах для целей налогообложения [11;255]. - После окончания работ аудитор формирует
пакет рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочими документами руководителю проверки.
По
результатам аудиторской проверки в соответствии с нормативными документами, регулирующими аудиторскую деятельность в России, аудиторская компания (независимый
аудитор) обязана оформить выводы, полученные в процессе этой проверки, в письменном виде в форме аудиторского заключения (отчета). В нем отражается информация об обнаружении или необнаружении в ходе проверки ошибок, искажений, нарушений в отчетности. Делаются выводы, на основе которых даются рекомендации по устранению ошибок или искажений в отчетности.
- Итоговой
информаций по результатам аудита операций по начислению амортизации основных средств и нематериальных активов
будет пакет рабочих документов содержащий перечень проведенных аудитором процедур проверки, выводы по достоверности отражения информации об операциях по начислению амортизации по основным средствам и нематериальным активам, наличие ошибок в учете амортизационных отчислений и рекомендации по их устранению. - ЗАКЛЮЧЕНИЕ
- Аудит операций по начислению амортизации
основных средств и нематериальных активов, является часть аудиторской проверки финансово-хозяйственной деятельности предприятия. - Его цель — установление соответствия применения на предприятии методики учета амортизационных отчислений отраженной в приказе «Об учетной политики предприятия», нормативным и законодательным актам, действующим на территории Российской Федерации и регламентирующим учет основных средств и нематериальных активов.
Проверка правильности оценки инвентарных объектов основных средств занимает в аудиторской проверке особое место, так как от правильной оценки основных средств в конечном итоге зависит:
• достоверность отражения финансовых результатов;
• правильность расчетов с бюджетом по налогу на имущество (стоимость основных средств является одним из источников начисления налога на имущество);
• достоверность составления бухгалтерской отчетности по основным средствам.
На основании первичных бухгалтерских документов по приходу инвентарных объектов основных средств аудитору необходимо проверить правильность оценки основных средств.
Первоначальная стоимость по объектам, изготовленным на самом предприятии, а также приобретенным за плату у других предприятий и лиц, определяется исходя из фактических затрат по возведению или приобретению этих объектов, к которым относятся:
• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ);
• суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультативные услуги, связанные с приобретением основных средств;
• регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;
• таможенные пошлины;
• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.
В частности, начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта.
Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств:
• по объектам, внесенным учредителями в счет их вкладов в уставный капитал по договоренности сторон;
• по объектам, полученным от других предприятий и лиц безвозмездно, а также в качестве субсидий правительственного органа экспертным путем или по данным документов приемки-передачи.
Основные средства, бывшие в эксплуатации и приобретенные за плату, принимаются на учет по покупной стоимости с добавлением расходов на доставку и установку, а также сумм износа по этим объектам, указанным в документах на куплю-продажу.
Если основные средства приобретены с рассрочкой платежа или в кредит, то в первоначальную стоимость включается и сумма процентов, уплачиваемых поставщику или банку. В первоначальную стоимость основных средств, приобретенных по импорту, входят уплачиваемые предприятием таможенные сборы за оформление груза.
В случаях, предусмотренных законодательством, в первоначальную стоимость объектов основных средств включают налог на добавленную стоимость.
Первоначальная стоимость выявляется в момент ввода объекта в эксплуатацию и остается неизменной в течение всего срока нахождения основных средств на предприятии, за исключением случаев достройки и дооборудования объектов в порядке долгосрочных инвестиций, реконструкции и частичной ликвидации объектов, а также переоценки объекта основных средств в установленном порядке.
С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения периодически по решению правительственных органов производится переоценка основных средств и определяется их восстановительная стоимость.
Восстановительная стоимость определяется при оценке основных средств и характеризует стоимость воспроизводства основных средств в современных условиях места и времени.
В соответствии с ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.
Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.
При аудите оценки основных средств аудитору необходимо особое внимание обратить на наличие на предприятии:
• комиссии по приемке объектов основных средств и оформлению соответствующих результатов;
• договоров на поступление объектов основных средств с указанием стоимости объекта;
• протоколов договорной цены как неотъемлемой части соответствующих договоров, позволяющих передавать право собственности на объект основных средств.
Кроме того, аудитор должен установить:
• соответствие первоначальной стоимости объектов основных средств в актах приемки-передачи основных средств стоимости, указанной в соответствующих договорах;
• правильность и целесообразность произведенной переоценки основных средств;
• правильность отражения первоначальной стоимости после достройки и дооборудования объектов, модернизации и реконструкции или частичной ликвидации объектов;
• правильность проведения переоценки основных средств и отражения в учете ее результатов, а также правильность определения балансовой стоимости применительно к рыночным ценам на момент проведения переоценки.
Амортизация по основным средствам для целей бухгалтерского учета начисляется по нормам, утвержденным Постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. № 1072 или Постановлением Правительства от 1 января 2002 г. № 1.
Значительную сложность в аудите начисления амортизации внесло разрешение, которое позволило предприятию выбрать один из четырех методов амортизации, предложенных в ПБУ 6/01, и положение о выборе метода амортизации, разрешенного для целей налогообложения в главе 25 Налогового кодекса (амортизация линейная; ускоренная с коэффициентом 2; при использовании в агрессивной среде или полученная по лизингу с коэффициентом 3). Аудитор должен оценить целесообразность, законность применения выбранного метода начисления амортизации и правильность его применения.
Аудитору необходимо проверить правильность применения норм амортизации к конкретным объектам основных средств.
Амортизация, начисленная по установленным нормам, включается в издержки производства (себестоимость) предприятия. Если предприятие сдает отдельные объекты основных средств в текущую аренду, то в зависимости от признания доходов от аренды основным или операционным доходом начисленная по сданным в аренду основным средствам амортизация должна включаться либо в себестоимость, либо в состав операционных расходов (дебет счета 91, кредит счета 02).
Аудитор проверяет правильность начисления износа основных средств в течение нормативного срока службы (эксплуатации) объектов основных средств или срока, за который балансовая стоимость основных средств полностью включается в издержки производства (себестоимость), после чего начисления прекращаются.
Аудитор проверяет правильность и целесообразность применения аудируемым предприятием ускоренного метода начисления износа активной части основных средств. Начисление износа по основным средствам, вновь введенным в эксплуатацию, начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем их введения в эксплуатацию, а по выбывшим – прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия.
По полностью амортизированным основным средствам начисление износа прекращается с первого числа месяца, следующего за последним месяцем, в котором стоимость этих средств была полностью перенесена на стоимость продукции (работ, услуг).
Во время проведения реконструкции, технического перевооружения основных средств с полной остановкой, при переводе основных средств в установленном порядке на консервацию износ не начисляется. На время реконструкции и технического перевооружения продлевается нормативный срок службы основных средств.
Износ по объектам основных средств, не оконченным строительством (не оформленным актами приемки), но фактически эксплуатируемым, начисляется в общем порядке. Основанием для начисления износа является справка о стоимости этих объектов (их частей) по данным учета капвложений (на счете 08). При оформлении актами о вводе в действие этих объектов и зачислении их в состав основных средств ранее начисленную сумму уточняют.